ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีการจ่ายเงินปันผลจากกำไรสะสม ที่เกิดขึ้นจากการตีราคาทรัพย์สินเพิ่มขึ้น

1. บริษัท ก. (บริษัทฯ) เป็นนิติบุคคลตามกฎหมายว่าด้วยบริษัทมหาชนจำกัด ประกอบ กิจการลงทุนในบริษัทย่อย (Holding Company) โดยบริษัทฯ ถือหุ้นในบริษัทย่อย จำนวน หลายบริษัท รวมถึงบริษัท ข. ซึ่งเป็นบริษัทจำกัดที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ โดยบริษัทฯ ถือหุ้นในบริษัท ข. เป็นสัดส่วนร้อยละ 25 ของจำนวนหุ้นสามัญทั้งหมด

2. เนื่องจากนโยบายการบัญชีของบริษัทฯ กำหนดให้บริษัทย่อยต้องทำการประเมินมูลค่า ยุติธรรมสำหรับอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนซึ่งได้แก่ ที่ดิน อาคารเพื่อประกอบกิจการ การค้า และอาคารสำนักงาน โดยอ้างอิงจากราคาตามสภาพตลาดเพื่อให้งบการเงินสะท้อน มูลค่าที่แท้จริงของบริษัทฯ ทั้งนี้ เมื่อบริษัท ข. ปฏิบัติตามนโยบายการบัญชีดังกล่าวตั้งแต่ วันที่ 1 มกราคม 2564 เป็นต้นไป กล่าวคือ บริษัท ข. ต้องเปลี่ยนวิธีการรับรู้มูลค่า อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนจากเดิมใช้วิธีราคาทุนมาเป็นวิธีมูลค่ายุติธรรม ส่งผลให้กำไร สะสมของบริษัท ข. ลดลง

3. บริษัท ข. ได้ปรับปรุงมูลค่ายุติธรรมของอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนใหม่อีกครั้ง ณ วันที่ 31 ธันวาคม 2564 ใช้วิธีประเมินมูลค่าราคายุติธรรมมาใช้ในการตีราคาทรัพย์สิน บริษัท ข. จึงมีกำไรจากการเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมของอสังหาริมทรัพย์ ส่งผลให้บริษัท ข. มีกำไรเพิ่มขึ้นจากการตีราคาทรัพย์สินดังกล่าว

4. บริษัท ข. จ่ายเงินปันผลจากกำไรและกำไรสะสมที่เกิดขึ้นจากการตีราคาทรัพย์สินให้แก่ บริษัทฯ และบริษัทฯ จะจ่ายเงินปันผลดังกล่าวให้แก่ผู้ถือหุ้นของบริษัทฯ ซึ่งส่วนหนึ่งเป็น บุคคลธรรมดา

5. บริษัทฯ จึงขอหารือ ดังนี้

5.1 กำไรของบริษัท ข. ที่เกิดจากการตีราคาทรัพย์สินเพิ่มขึ้น ไม่ถือเป็นกำไรทางภาษี บริษัท ข. ไม่ต้องนำกำไรดังกล่าวมารวมคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิตามมาตรา 65 ทวิ (3) แห่งประมวลรัษฎากร ถูกต้องหรือไม่

5.2 การจ่ายเงินปันผลจะต้องเป็นไปตามมาตรา 1201 วรรคสาม แห่งประมวลกฎหมาย แพ่งและพาณิชย์ ที่บัญญัติว่า “ห้ามมิให้จ่ายเงินปันผลจากเงินประเภทอื่น นอกจาก เงินกำไร...” ดังนั้น หากบริษัท ข. มีเงินกำไรและกำไรสะสม แม้เงินนั้นจะเป็นกำไรทาง บัญชี บริษัท ข. ย่อมมีสิทธิจ่ายเงินปันผลจากกำไรนั้นให้แก่บริษัทฯ ได้ ถูกต้องหรือไม่

5.3 เมื่อบริษัทฯ ได้รับเงินปันผลซึ่งจ่ายจากกำไรและกำไรสะสมที่เกิดจากการตีราคา ทรัพย์สินเพิ่มขึ้น บริษัทฯ ไม่ต้องนำเงินปันผลดังกล่าวมารวมเป็นรายได้ในการคำนวณ กำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจากบริษัทฯ เป็นบริษัทจดทะเบียนและถือหุ้นที่ก่อให้เกิดเงินปันผลนั้นไว้เกินกว่า สามเดือนนับแต่วันที่ได้หุ้นนั้นมาถึงวันมีเงินได้ดังกล่าว และไม่ได้โอนหุ้นนั้นไปก่อน สามเดือนนับแต่วันที่มีเงินได้ ถูกต้องหรือไม่

5.4 เมื่อบริษัทฯ จ่ายเงินปันผลให้แก่ผู้ถือหุ้น ซึ่งจ่ายจากกำไรส่วนที่ได้รับเงินปันผลจาก บริษัท ข. อันเกิดจากการตีราคาทรัพย์สินเพิ่มขึ้น ผู้ถือหุ้นที่เป็นบุคคลธรรมดาซึ่งได้รับ เงินปันผลดังกล่าวจะได้รับเครดิตภาษีเงินปันผลตามมาตรา 47 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่

1. กรณีตาม 5.1 บริษัท ข. ตีราคาอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนเพิ่มขึ้น ส่งผลให้มีกำไร จากการเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมของอสังหาริมทรัพย์ เข้าลักษณะเป็นการตีราคาทรัพย์สิน ตามมาตรา 65 ทวิ (3) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น บริษัท ข. ห้ามนำราคาที่ตีราคาเพิ่มขึ้น ดังกล่าวมารวมคำนวณกำไรสุทธิหรือขาดทุนสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล

2. กรณีตาม 5.2 เนื่องจากประมวลรัษฎากรไม่ได้กำหนดนิยามของคำว่า “เงินปันผล” ในการพิจารณากรณีการจ่ายเงินปันผลจึงต้องพิจารณาตามหลักเกณฑ์ตามมาตรา 1200 ถึง มาตรา 1205 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์

3. กรณีตาม 5.3 บริษัท ข. ได้นำเงินกำไรจากการตีราคาทรัพย์สินเพิ่มขึ้น ซึ่งเป็นกำไรที่ยัง ไม่ผ่านการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร อันเนื่องมาจาก ต้องห้ามมิให้นำราคาทรัพย์สินที่ตีราคาเพิ่มขึ้นมารวมคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา 65 ทวิ (3) แห่งประมวลรัษฎากร มาจ่ายเป็นเงินปันผลให้แก่บริษัทฯ ดังนั้น เงินปันผลดังกล่าวไม่ได้รับ ยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร เนื่องจาก วัตถุประสงค์ของการยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับเงินปันผลตามมาตรา 65 ทวิ (10) แห่งประมวลรัษฎากร คือ การขจัดหรือบรรเทาปัญหาการจัดเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลซ้ำซ้อน เมื่อเงินปันผลที่บริษัทฯ ได้รับ เป็นเงินปันผลที่จ่ายจากเงินกำไรจากการตีราคาทรัพย์สิน เพิ่มขึ้น อันเป็นส่วนที่บริษัท ข. ยังไม่ได้นำมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้ นิติบุคคล บริษัทฯ จึงต้องนำเงินปันผลดังกล่าวมารวมเป็นรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิ เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร

4. กรณีตาม 5.4 หากบริษัทฯ นำเงินปันผลที่ได้รับจากบริษัท ข. มารวมคำนวณกำไรสุทธิ เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร และต่อมาได้จ่ายเงินปันผล จากกำไรสุทธิที่ผ่านการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลแล้วให้แก่ผู้ถือหุ้นซึ่งเป็นบุคคลธรรมดา โดยระบุในหนังสือรับรองการหัก ภาษี ณ ที่จ่าย ซึ่งออกให้แก่ผู้ถือหุ้น อย่างชัดเจนว่า เงินปันผลที่จ่ายนั้น จำนวนใดมาจากกำไรสุทธิที่เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตราเท่าใด ผู้ถือหุ้นดังกล่าวย่อมมีสิทธิได้รับเครดิตภาษีเงินปันผลตามมาตรา 47 ทวิ แห่งประมวล รัษฎากร